Neue Entwicklungen bei der Umsatzbesteuerung von Beistandsleistungen zwischen juristischen Personen des öffentlichen Rechts

Juristische Personen des öffentlichen Rechts (jPöR), wie beispielsweise Städte, Kommunen oder auch Religionsgemeinschaften, sind im Rahmen ihrer hoheitlichen Tätigkeiten grundsätzlich von diversen Steuern befreit. Neben den hoheitlichen Aufgaben erbringen jPöR jedoch auch regelmäßig wirtschaftliche Leistungen und treten damit gegenüber nicht begünstigten gewerblichen Unternehmen in eine Konkurrenzsituation.

Die Umsatzbesteuerung solcher Leistungen ist bislang in § 2 Abs. 3 UStG geregelt. Danach unterliegen jPöR mit ihren Leistungen nur dann der Umsatzsteuer, wenn diese im Rahmen eines Betrieb gewerblicher Art (BgA) im Sinne der § 1 Abs. 1 Nr. 6 und § 4 KStG erbracht werden. Für die umsatzsteuerliche Beurteilung ist somit aktuell stets darauf abzustellen, ob die körperschaftsteuerlichen Voraussetzungen für das Vorliegen eines BgA gegeben sind. Nach Auffassung der Finanzverwaltung begründen jPöR immer dann einen BgA im Sinne des Körperschaftsteuergesetzes, wenn sie mit einer gewerblichen Tätigkeit die Umsatzgrenze von 30.678 € pro Kalenderjahr überschreiten. Sogenannte Hoheitsaufgaben können hingegen keinen BgA begründen.

Neben wirtschaftlichen Leistungen an externe Dritte gehen jPöR häufig auch Kooperationen mit anderen jPöR ein, im Rahmen deren sie hoheitliche Aufgaben der jeweils anderen jPöR übernehmen. Bei diesen sogenannten Beistandsleistungen kann es sich beispielsweise um Personalgestellung oder die Übernahme von Verwaltungstätigkeiten handeln. Nach Auffassung der Finanzverwaltung waren Beistandsleistungen bei der erbringenden jPöR stets als hoheitliche Tätigkeit einzustufen, so dass diese damit keinen BgA begründet hat. In der Folge konnte die erbringende jPöR der jeweils anderen die Beistandsleistungen ohne Umsatzsteuer in Rechnung stellen.

Der Bundesfinanzhof hat unter Berücksichtigung der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs entschieden, dass jPöR mit Beistandsleistungen und Leistungen im Rahmen ihrer vermögensverwaltenden Tätigkeit umsatzsteuerbare und -pflichtige Ausgangsumsätze begründen können.

Aufgrund der allgemeinen Tendenzen in der Rechtsprechung hat eine Arbeitsgruppe der Finanzminister einen Entwurf zur Einführung eines § 2b UStG-E vorgelegt, der die Unternehmereigenschaft von jPöR neu regeln und die bestehenden Regelungen in § 2 Abs. 3 UStG ersetzen soll.

Nach § 2b Abs. 1 UStG-E sind  danach jPöR weiterhin nicht als Unternehmer im Sinne des Umsatzsteuergesetzes anzusehen, insofern sie Tätigkeiten ausüben, die ihnen im Rahmen der öffentlichen Gewalt obliegen. Dies gilt jedoch nicht, wenn eine Behandlung als Nichtunternehmer zu größeren Wettbewerbsverzerrungen führen würde. Der Begriff der Wettbewerbsverzerrung wird sodann in § 2b Abs. 2 und 3 UStG‑E negativ abgegrenzt.

Nach § 2b Abs. 2 UStG-E liegt eine Wettbewerbsverzerrung nicht vor, wenn im Kalenderjahr die aus gleichartigen Tätigkeiten erzielten Umsätze 17.500 € jeweils nicht überschreiten (Nr. 1) oder wenn auf privatrechtlicher Grundlage umsatzsteuerfreie Dienstleistungen erbracht werden, bei denen keine Option zur Umsatzsteuer nach § 9 UStG besteht (Nr. 2). Fraglich ist hierbei zunächst, wie sogenannte "gleichartige Tätigkeiten" zusammengefasst werden können.

Der § 2b Abs. 3 UStG-E schafft darüber hinaus einen Ausnahmetatbestand für Leistungen zwischen zwei jPöR. Damit dürften die zuvor angesprochenen Beistandsleistungen gemeint sein. Danach begründen jPöR mit Leistungen an andere jPöR keine Unternehmereigenschaft, wenn die Leistungen aufgrund gesetzlicher Bestimmung nur von einer jPöR erbracht werden können oder die Zusammenarbeit durch gemeinsame spezifische öffentliche Interessen bestimmt ist. Von gemeinsamen spezifischen öffentlichen Interesse ist weiterhin dann auszugehen, wenn die Leistungen auf langfristigen öffentlich-rechtlichen Vereinbarungen beruhen, sie dem Erhalt der öffentlichen Infrastruktur und der Wahrnehmung öffentlicher Aufgaben dienen, sie ausschließlich gegen Kostenerstattungen  erbracht werden und die leistende jPöR im Wesentlichen für andere jPöR tätig wird.

Ist kein Ausnahmetatbestand im Sinne des § 2b Abs. 2 und 3 UStG-E erfüllt, kann im grundsätzlich von einer Wettbewerbsverzerrung ausgegangen werden, so dass die betroffene jPöR im Rahmen ihrer wirtschaftlichen Tätigkeit Leistungen ausführt, die der Umsatzsteuer unterliegen, sofern kein Befreiungstatbestand des § 4 UStG Anwendung findet.

Bislang ist der § 2b UStG-E noch nicht verabschiedet worden. Jedoch wird schon jetzt deutlich, dass die Negativabgrenzungen in § 2b Abs. 2 und 3 UStG-E derart wage formuliert sind, dass sie viel Interpretationsspielraum lassen. In der Fachliteratur wird daher davon ausgegangen, dass eine Klarstellung und somit auch eine Rechtssicherheit für die betroffenen jPöR erst durch die Finanzgerichte im Klageverfahren erfolgen wird.

Fazit:

Mit ihren Beistandsleistungen werden JPöR zukünftig immer dann eine Unternehmereigenschaft begründen und somit steuerbare- und pflichtige Umsätze ausführen, wenn diese nicht auf öffentlich-rechtlicher Grundlage und gegen Kostenerstattungen erbracht bzw. die Verträge nicht langfristig geschlossen werden.

Betroffene jPöR sollten daher bereits bestehende Verträge auf ihre rechtliche Grundlage, Laufzeit und zu leistendes Entgelt überprüfen, damit diese Leistungen auch zukünftig als nicht umsatzsteuerbare hoheitliche Leistungen ausgeführt werden können und bei dem Empfänger eine Umsatzsteuerbelastung nicht zu zusätzlichen Kosten führt. Darüber hinaus sollten sie vor Abschluss neuer Verträge über die Erbringung von Beistandsleistungen an andere jPöR diese ebenfalls auf das Vorliegen der Ausschlusstatbestände des § 2b Abs. 3 UStG-E prüfen bzw. eine Steuerklausel in den Vertrag einbringen, die es ermöglicht, nach Verabschiedung der Gesetzesänderung die Umsatzsteuer vom Leistungsempfänger nachzufordern.