Dienstleistungen zwischen steuerbegünstigten Konzerngesellschaften

Immer häufiger werden bei steuerbegünstigten Konzerngesellschaften bestimmte Funktionen in einzelnen Unternehmen konzentriert/zentralisiert und in Form von Dienstleistungen an andere Unternehmen des Konzernverbunds erbracht. Die Abrechnung zwischen den Konzerneinheiten erfolgt dabei oftmals in Höhe der Selbstkosten. Dies hat die Betriebsprüfer in Vergangenheit häufig dazu veranlasst, den Leistungsaustausch auf verdeckte Gewinnausschüttungen zu untersuchen. Liegt eine verdeckte Gewinnausschüttung vor, werden seitens der Finanzverwaltung Gewinnaufschläge festgesetzt, die wiederum zu einer höheren Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer führen  können. Mit Verfügung vom 18. Januar 2017 hat die OFD Nordrhein-Westfalen kürzlich zu der Frage Stellung genommen, wie der unentgeltliche oder verbilligte Leistungsaustausch zwischen steuerbegünstigten Konzerngesellschaften aus gemeinnützigkeitsrechtlicher und aus ertragsteuerlicher Sicht zu behandeln ist.

Gemeinnützigkeitsrechtliche Behandlung

Der gesellschaftsrechtlich veranlasste Verzicht auf die Vereinbarung eines marktüblichen Entgelts kann nach § 58 Nr. 1 bzw. 2 AO gemeinnützigkeitsrechtlich unschädlich sein, wenn die ersparten Mittel von der begünstigten Gesellschaft für steuerbegünstigte Zwecke verwendet werden. Davon ist auszugehen, wenn die Leistung für den ideellen Bereich oder einen Zweckbetrieb (§§ 65 ff. AO) des Empfängers erfolgt.

Ertragsteuerliche Behandlung

Für die ertragsteuerliche Behandlung verbilligter oder unentgeltlicher Leistungen sind die allgemeinen Grundsätze der Einkommensermittlung maßgebend. Es ist somit unabhängig von der gemeinnützigkeitsrechtlichen Behandlung zu prüfen, ob eine verdeckte Gewinnausschüttung nach
§ 8 Abs. 3 KStG vorliegt.

Gegen Entgelt erbrachte Leistungen (z.B. IT- oder Buchführungsleistungen) begründen bei der leistenden steuerbegünstigten Körperschaft einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb nach § 14 AO, welcher in der Regel als steuerpflichtiger wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb nach § 64 AO zu qualifizieren ist. 

Werden jene Leistungen zu Selbstkosten erbracht, ging die Finanzverwaltung bislang davon aus, dass diese grundsätzlich unter dem marktüblichen Entgelt liegen und folglich ein Gewinnaufschlag geboten sei. Der Verzicht auf ein marktübliches Entgelt führt zu einer Einkommenserhöhung nach § 8 Abs. 3 KStG in Höhe des Differenzbetrages zwischen tatsächlichem und marktüblichem Entgelt (entspricht der verdeckten Gewinnausschüttung).

Die OFD NRW konkretisierte jedoch kürzlich mit Verfügung vom 18. Januar 2017, dass das tatsächlich vereinbarte Entgelt auch zu Selbstkosten dem marktüblichen Entgelt entsprechen kann und in solchen Fällen nunmehr nicht zwingend von einer verdeckten Gewinnausschüttung auszugehen ist. Dass das vereinbarte Entgelt zu Selbstkosten einem marktüblichen Entgelt entspricht, ist entsprechend nachzuweisen.

Ein Nachweis über eine eventuelle Marktüblichkeit des Entgelts erübrigt sich bei:

• Unentgeltlichen Leistungen, mangels einer Einnahmeerzielungsabsicht bei der leistenden Gesellschaft. Es besteht kein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb nach § 14 AO, sodass sich keine ertragsteuerlichen Konsequenzen ergeben.
• Verbilligten oder unentgeltlichen Leistungen einer Muttergesellschaft an ihre Tochter- oder Enkelgesellschaften. Mangels Einlagefähigkeit stellen die Leistungen keine verdeckten Einlagen i.S.d. § 8 Abs. 3 S. 4 KStG dar.
• Verbilligten Leistungen einer steuerbegünstigten Konzerngesellschaft, die ausnahmsweise dem Zweckbetrieb zuzurechnen sind. Aufgrund der Steuerfreiheit der Zweckbetriebe ergeben sich insoweit keine ertragsteuerlichen Folgen.

Fazit

Mit Verfügung vom 18. Januar 2017 zeigt die OFD NRW auf, wie unentgeltliche oder verbilligte Leistungen zwischen verbundenen steuerbegünstigten Konzernunternehmen gemeinnützigkeitsrechtlich und ertragsteuerlich zu würdigen sind. Aus gemeinnützigkeitsrechtlicher Sicht ist bei Verzicht auf ein marktübliches Entgelt insbesondere darauf zu achten, dass die begünstigte Gesellschaft den eingesparten Betrag für steuerbegünstigte Zwecke verwendet. Bei der ertragsteuerlichen Behandlung kommt es darauf an, wer an wen die Leistung erbringt. Je nach Konstellation ist zu prüfen, ob der Tatbestand der verdeckten Gewinnausschüttung mit der Folge einer Einkommenserhöhung verwirklicht wird. Bezüglich der verdeckten Gewinnausschüttung ist es aus Sicht der leistenden Unternehmer als positiv zu bewerten, dass eine Dienstleistung zu Selbstkosten nicht mehr zwingend einen Gewinnaufschlag zur Folge hat. Die Verfügung verpflichtet die Steuerprüfer den tatsächlichen Preis (auch zu Selbstkosten) als Marktpreis anzuerkennen, wenn die Unternehmen entsprechende Vergleichsangebote vorlegen können. Steuerbegünstigten Gesellschaften ist dahingehend anzuraten entsprechende Vergleichsangebote einzuholen.