Das BMF hat den Anwendungserlasses zur Abgabenordnung um Regelungen zu den Änderungen der Abgabenordnung ergänzt

Durch das Jahressteuergesetz 2020 sind mit Wirkung zum 1. Januar 2021 teilweise gravierende Änderungen des Abschnitts „Steuerbegünstigte Zwecke“ in Kraft getreten. Wir haben hierüber berichtet. Mit Schreiben vom 6. August 2021 hat das Bundesministerium für Finanzen (BMF) nun den Anwendungserlass zur Abgabenordnung (AEAO) entsprechend geändert.

Neben Ausführungen zu den Erweiterungen der gemeinnützigen Zwecke in § 52 Abs. 2 Satz 1 AO, zur Wirkung eines Feststellungsbescheides gem. § 60a AO, zu den Erleichterungen für die Mittelverwendung kleinerer Körperschaften und zur generellen Hilfsbedürftigkeit von Flüchtlingen enthält das BMF-Schreiben insbesondere Ausführungen zu den Anforderungen an ein „planmäßiges Zusammenwirken“, das gemäß des neuen § 57 Abs. 3 AO Voraussetzung dafür ist, reine Servicegesellschaften als steuerbegünstigte Körperschaften anzuerkennen. Auch enthält das Schreiben die Verwaltungsanweisungen zu der Neuregelung des § 57 Abs. 4 AO, nach der eine Holdinggesellschaft ihre steuerbegünstigten Zwecke auch durch das Halten von Geschäftsanteilen an steuerbegünstigten Gesellschaften unmittelbar selbst verwirklichen kann und zur Neuregelung der Mittelweiterleitung in § 58 Nr. 1 AO.

1.    AEAO zu § 57 Abs. 3 AO

Gem. des neu eingeführten AEAO zu § 57 Abs. 3 AO Nr. 5 bedeutet planmäßiges Zusammenwirken das gemeinsame, inhaltlich aufeinander abgestimmte und koordinierte Wirken von zwei oder mehreren steuerbegünstigten Körperschaften, um einen ihrer steuerbegünstigten Satzungszwecke zu verwirklichen. Ein planmäßiges Zusammenwirken liegt hiernach z. B. vor, wenn ein Krankenhaus eine zum Zweckbetrieb i. S. d. § 67 AO gehörende Wäscherei auf eine GmbH ausgliedert und die Wäscherei weiterhin Leistungen an das Krankenhaus erbringt.

AEAO zu § 57 Abs. 3 AO Nr. 6 regelt, dass das planmäßige Zusammenwirken keine Wiederholungsabsicht und keine finanzielle Eingliederung erfordert, so dass auch Kooperationen zwischen gesellschafts- oder verbandsrechtlich nicht verbundenen Körperschaften möglich sind.

Gem. AEAO zu § 57 Abs. 3 AO Nr. 7 muss das Zusammenwirken mit anderen Körperschaften zur Verwirklichung des eigenen steuerbegünstigten Satzungszwecks in der Satzung als Art der Zweckverwirklichung enthalten sein. Die Körperschaften, mit denen kooperiert wird, und die Art und Weise der Kooperation müssen in den Satzungen der Beteiligten bezeichnet werden.

Wie dies in der Praxis mit der Verwaltungsanweisung in AEAO zu § 57 Abs. 3 AO Nr. 6 umzusetzen sein soll, wird nicht klar. Es scheint in der Praxis kaum händelbar, für eine einmalige Kooperation, die gem. AEAO zu § 57 Abs. 3 AO Nr. 6 ausreichend sein soll, die Satzungen beider Körperschaften zu ändern.

Nach AEAO zu § 57 Abs. 3 AO Nr. 10 werden die Leistungen, die in Verwirklichung des gemeinsamen Zwecks im Rahmen eines wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs erfolgen, innerhalb eines Zweckbetriebs erbracht. Damit können hierfür Mittel verwendet werden, die der Pflicht zur zeitnahen Mittelverwendung unterliegen.

Für die Erbringung von Leistungen außerhalb des gemeinsamen steuerbegünstigten Zwecks gelten die allgemeinen Regelungen, sodass beispielsweise Leistungen an steuerpflichtige Dritte weiterhin regelmäßig einen steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb begründen.

2.    AEAO zu § 57 Abs. 4 AO

Gem. AEAO zu § 57 Abs. 4 AO Nr. 12 genügt für die unmittelbare Förderung der eigenen steuerbegünstigten Zwecke durch das Halten von Geschäftsanteilen an steuerbegünstigten Gesellschaften die Beteiligung an nur einer steuerbegünstigten Kapitalgesellschaft. Eine Mindestbeteiligungsquote ist nicht erforderlich. Unschädlich ist es, wenn die steuerbegünstigte Holdinggesellschaft daneben auch Anteile an steuerpflichtigen Kapitalgesellschaften hält.

Eine Beteiligung, die nach § 57 Abs. 4 AO zur unmittelbaren Verfolgung der eigenen steuerbegünstigten Zwecke an einer steuerbegünstigten Kapitalgesellschaft gehalten wird, ist dem ideellen Bereich zuzuordnen, wenn die steuerbegünstigten Zwecke der gehaltenen Beteiligungsgesellschaft in den eigenen steuerbegünstigten Zwecken enthalten sind. Die Einnahmen aus dieser Beteiligung sind dann keine Einnahmen der Vermögensverwaltung, sondern Einnahmen im ideellen Bereich (AEAO zu § 57 Abs. 4 AO Nr. 13).

Wichtig ist auch die Verwaltungsanweisung in AEAO zu § 57 Abs. 4 AO Nr. 14, wonach die Anteile an den steuerbegünstigten Kapitalgesellschaften Vermögen im Sinne des § 55 Abs. 1 Nr. 5 Satz 2 AO darstellen. Daher wird der Einsatz zeitnah zu verwendender Mittel ermöglicht. Die Ausgliederung von Zweckbetrieben auf eine steuerbegünstigte Kapitalgesellschaft, bei der die übertragende Körperschaft als Gegenleistung Anteile an der übernehmenden Kapitalgesellschaft erhält und die Beteiligung bei der übertragenden Körperschaft dem ideellen Bereich zugeordnet wird, führt damit nicht zu einem Wiederaufleben der Pflicht zur zeitnahen Mittelverwendung.

3.    AEAO zu § 58 Nr. 2 AO

Gem. AEAO zu § 58 Nr. 2 AO Nr. 3 handelt es sich bei der Mittelzuwendung nach § 58 Nr. 1 AO um eine Art der Zweckverwirklichung und nicht um einen eigenständigen steuerbegünstigten Zweck. Dies ist daher interessant, dass dies in der Vergangenheit von den Finanzämtern unterschiedlich gesehen wurde und bei der Abstimmung beabsichtigter Satzungsänderungen mit den Finanzämtern immer wieder Nachbesserungen nötig machte.

Ebenso stellt der AEAO nun klar, dass die Aufnahme der Mittelweiterleitung in den Satzungszweck nur dann notwendig ist, wenn ein Satzungszweck ausschließlich durch Mittelweiterleitungen gefördert wird.

Fazit

Grundsätzlich zu begrüßen ist, dass die Finanzverwaltung durch Änderung des Anwendungserlasses zur Abgabenordnung zu den zum 1. Januar 2021 in Kraft getretenen Neuerungen der Abgabenordnung Klarheit über die Auffassung der Finanzverwaltung bringt. Auch wenn die Regelungen des Anwendungserlasses lediglich die Finanzverwaltung binden, sind sie auch für die betroffenen Körperschaften wichtig, da man sich nun darauf einstellen kann, welche Anforderungen die Finanzverwaltung beispielsweise an die Satzungsregelungen stellen wird.

Insbesondere die vertretene Auffassung der Finanzverwaltung zu den Anforderungen, die an das Tatbestandsmerkmal „satzungsgemäßes planmäßiges Zusammenwirken“ zu stellen sind, sind in der Praxis kaum umzusetzen. Diesbezüglich bleibt abzuwarten, welche Meinung sich hierzu in der Literatur bilden wird und wie sich die Rechtsprechung hierzu zukünftig entwickeln wird.